Aktuelle Regelungen zur Erbschaft- und Schenkungssteuer
Grundsätzliches
Erbschaftsteuer fällt an, wenn Vermögen – einschließlich Unternehmen oder Unternehmensanteilen – durch Erbschaft oder Schenkung übertragen wird. Sie gehört zu den Ländersteuern in Deutschland und ist im Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz (ErbStG) geregelt.
Unternehmensvermögen wird in Deutschland grundsätzlich begünstigt besteuert, um die Fortführung des Betriebs und den Erhalt von Arbeitsplätzen zu sichern. Aufgrund seiner besonderen wirtschaftlichen Funktion gibt es daher u.a. Verschonungsregelungen, die im ErbStG festgelegt sind.
Wahl zwischen Regelverschonung und Optionsverschonung
Begünstigtes Vermögen wird nach Wahl des Erwerbers zu 85 Prozent (Regelverschonung) oder zu 100 Prozent (Optionsverschonung) von der Steuer befreit, wenn bestimmte Voraussetzungen erfüllt sind.
Entscheidet sich der Erwerber für die Regelverschonung (von 85 Prozent), muss er den Betrieb mindestens fünf Jahre fortführen. Hat der Betrieb mehr als 15 Beschäftigte, so muss der Erwerber nachweisen, dass die Lohnsumme innerhalb von fünf Jahren nach dem Erwerb insgesamt 400 Prozent der Ausgangslohnsumme nicht unterschreitet (Mindestlohnsumme). Bei der Wahl der Optionsverschonung muss der Erwerber eine Behaltensfrist von sieben Jahren einhalten und nachweisen, dass er in diesem Zeitraum die Mindestlohnsumme von 700 Prozent nicht unterschreitet. Für kleine Betriebe gibt es Erleichterungen (gestaffelte Lohnsummenregelungen).
Gestaffelte Lohnsummenregelung
Von der Einhaltung der sog. Lohnsummenregelung sind Kleinstbetriebe mit nicht mehr als 5 Beschäftigten ausgenommen. Darüber hinaus sind die Anforderungen nach der Mitarbeiterzahl gestaffelt:
- Betriebe mit 6 bis 10 Beschäftigten dürfen bei der Regelverschonung eine Lohnsumme von 250 Prozent der Ausgangslohnsumme innerhalb des Fünfjahreszeitraums nicht unterschreiten. Bei der Optionsverschonung beträgt die Lohnsumme 500 Prozent innerhalb von sieben Jahren.
- Für Betriebe mit 11 bis 15 Beschäftigten gelten entsprechend Mindestlohnsummen von 300 Prozent und 565 Prozent.
Beschäftigte in Mutterschutz oder Elternzeit, Azubis, Saisonarbeiter und Langzeiterkrankte werden weder bei der Beschäftigtenzahl noch bei der Lohnsumme mitgerechnet.
Begünstigungsfähiges Vermögen
Es wird unterschieden, ob begünstigungsfähiges Vermögen vorliegt und welches davon dann auch tatsächlich begünstigt ist. Zum begünstigungsfähigen Vermögen gehören insbesondere Betriebsvermögen (Betrieb, Teilbetrieb, Mitunternehmeranteil) sowie direkt gehaltene Anteile an Kapitalgesellschaften, bei denen der Erblasser oder Schenker zu mehr als 25 Prozent unmittelbar beteiligt war. Das betreffende Vermögen kann dabei im Inland oder im EU- bzw. EWR-Raum liegen.
Verwaltungsvermögen und dessen Besteuerung
Nur das begünstigte Vermögen kann von der Steuer verschont werden, nicht aber das Verwaltungsvermögen. Hierzu gehören insbesondere Dritten zur Nutzung überlassene Grundstücke. Auch Briefmarkensammlungen, Oldtimer, Yachten, Segelflugzeuge sowie sonstige typischerweise der privaten Lebensführung dienende Gegenstände, wenn die Herstellung, Verarbeitung, Vermietung oder der Handel mit diesen Objekten nicht Hauptzweck des Betriebes ist fallen darunter.
Jedoch wird Verwaltungsvermögen bis zu einem Anteil von 10 Prozent des Betriebsvermögens wie begünstigtes Vermögen behandelt (unschädliches Verwaltungsvermögen). Von der Verschonung ausgenommen ist jedoch junges Verwaltungsvermögen, das dem Betrieb weniger als zwei Jahre zuzurechnen ist.
Um die Liquidität des Unternehmens zu sichern, sind zudem Barvermögen, geldwerte Forderungen und andere Finanzmittel nach Saldierung mit den betrieblichen Schulden bis zu einem Anteil von 15 Prozent des Werts des Betriebsvermögens begünstigt (Finanzmitteltest). Der Freibetrag von 15 Prozent wird nur gewährt, wenn das Unternehmen eine originär land- und forstwirtschaftliche, gewerbliche oder freiberufliche Tätigkeit ausübt. Auch Verwaltungsvermögen, das ausschließlich und dauerhaft der Deckung von Altersvorsorgeverpflichtungen dient, ist begünstigt. Voraussetzung ist aber, dass die entsprechenden Vermögensgegenstände dem Zugriff aller nicht unmittelbar aus den Altersvorsorgeverpflichtungen unmittelbar berechtigten Gläubiger entzogen sind.
Der Wert des begünstigungsfähigen Vermögens ist vollständig nicht begünstigt, wenn das Vermögen zu mindestens 90 Prozent aus Verwaltungsvermögen besteht (übermäßiges Verwaltungsvermögen). Um die Optionsverschonung (von 100 Prozent) für das begünstigte Vermögen in Anspruch zu nehmen, darf das Verwaltungsvermögen nicht mehr als 20 Prozent des gemeinen Werts des Betriebs ausmachen.
In mehrstufigen Unternehmensstrukturen mit Beteiligungsgesellschaften wird das begünstigte Vermögen konsolidiert ermittelt. Ein Ausnutzen des Verwaltungsvermögensanteils auf jeder Beteiligungsebene ist nicht möglich.
Wahl zwischen Verschonungsbedarfsprüfung und Abschmelzmodell
Die Regelungen zur Regel- und Optionsverschonung greifen nur bis zu einem Wert des erworbenen begünstigten Betriebsvermögens von 26 Mio. Euro. Bei Überschreitung dieser Prüfschwelle hat der Erwerber nun ein Wahlrecht: Er kann entweder einen (abschmelzenden) Verschonungsabschlag oder eine Verschonungsbedarfsprüfung beantragen. Für die Prüfschwelle werden alle Erwerbe begünstigten Vermögens von derselben Person innerhalb von zehn Jahren zusammengerechnet.
Entscheidet sich der Erwerber für das Abschmelzmodell, verringern sich die Abschläge in Höhe von 85 bzw. 100 Prozent um einen Prozentpunkt je volle 750.000 Euro, die der Wert des Betriebsvermögens 26 Mio. Euro übersteigt. Der Verschonungsabschlag sinkt bis auf 0 Prozent. Bei der Optionsverschonung wird der Abschlag lediglich bis zu einem Betrag von 90 Mio. Euro gewährt, ab diesem Wert beträgt der Abschlag 0 Prozent. Die eigentlichen Verschonungsvoraussetzungen (Haltefristen und Lohnsummenregeln) sind auch hier einzuhalten. Der Antrag zur Anwendung des Abschmelzmodells ist unwiderruflich.
Alternativ kann der Erwerber die Verschonungsbedarfsprüfung beantragen. Er muss dann nachweisen, dass er nicht in der Lage ist, die Steuer aus seinem „verfügbaren“ Vermögen zu begleichen. Zum sog. verfügbaren Vermögen zählen 50 Prozent der Summe aus dem bereits vorhandenen oder aus dem mit der Erbschaft oder Schenkung gleichzeitig erhaltenen nicht begünstigten Vermögen. Soweit dieses Vermögens nicht ausreicht, um die Steuer zu begleichen, wird der überschießende Teil der Steuer erlassen. Auch Vermögen, das innerhalb von 10 Jahren nach dem Erb-/ Schenkungszeitpunkt durch Erbschaft oder Schenkung erworben wird, stellt noch „verfügbares“ Vermögen dar. Muss der Erwerber Vermögensgegenstände erst noch liquidieren, kommt eine Stundung der Steuer für sechs Monate in Betracht. Die Verschonungsvoraussetzungen (Haltefristen und Lohnsummenregeln) sind auch hier unabhängig von der Wahlentscheidung einzuhalten.
Investitionsklausel
Werden liquide Mittel bzw. sonstiges Verwaltungsvermögen innerhalb von zwei Jahren nach dem Tod des Erblassers für Investitionen im Betrieb verwendet, die einer originär gewerblichen Tätigkeit dienen, wird dieses Vermögen als begünstigtes Vermögen behandelt. Die Investition muss allerdings auf einem vorgefassten Plan des Erblassers beruhen, also vom Erben lediglich umgesetzt werden. Wie dieser Plan nachzuweisen ist, wird im Gesetz nicht näher beschrieben.
Vorwegabschlag, insbesondere bei Familienunternehmen
Aus Gründen der Unternehmenskontinuität und des Unternehmenserhalts bestehen vor allem in Familienunternehmen häufig Entnahme-, Ausschüttungs- und Verfügungsbeschränkungen sowie Abfindungsregelungen. Insofern wird eine Steuerbefreiung als (Vorweg-)Abschlag von bis zu 30 Prozent auf den begünstigten Teil des Betriebsvermögens gewährt, wenn folgende Kriterien kumulativ in der Satzung oder dem Gesellschaftsvertrag der Gesellschaft verankert sind und in der Praxis gelebt werden:
- Beschränkung der Entnahme oder Ausschüttung des Gewinns auf höchstens 37,5 Prozent des steuerrechtlichen Gewinns,
- Beschränkung der Verfügung über die Beteiligung an der Personengesellschaft oder den Anteil an der Kapitalgesellschaft nur an nahe Angehörige i. S. von § 15 AO, Mitgesellschafter und Stiftungen sowie
- Regelung einer Abfindung für den Fall des Ausscheidens aus der Gesellschaft, die erheblich unter dem gemeinen Wert der Beteiligung an der Personengesellschaft oder des Anteils an der Kapitalgesellschaft liegt.
Diese Voraussetzungen müssen 2 Jahre vor der Übertragung erfüllt sein und 20 Jahre nach dem Zeitpunkt der Entstehung der Steuer eingehalten werden. Anderenfalls entfällt der Abschlag rückwirkend.
Bewertung im Vereinfachten Ertragswertverfahren
Für die Bewertung ist der gemeine Wert maßgeblich. Um diesen zu bestimmen, wird häufig das sog. Vereinfachte Ertragswertverfahren (§ 203 Bewertungsgesetz) angewendet.
Stundung
Im Erbfall, also nicht bei Schenkungen, wird der Teil der Erbschaftsteuer, der auf das begünstigte Betriebsvermögen entfällt, auf Antrag bis zu sieben Jahre gestundet. Im ersten Jahr erfolgt die Stundung zinslos, danach gelten die allgemeinen Verzinsungsregelungen der Abgabenordnung für Stundungen. Voraussetzung für die Stundung ist, dass die Vorgaben zur Lohnsumme und Behaltensfrist eingehalten werden. Bei einem Verstoß endet die Stundung.
Steuerklassen und persönliche Freibeträge
Jedem Erwerber steht in jedem Fall ein persönlicher Freibetrag zu, dessen Höhe sich nach der jeweiligen Steuerklasse richtet. Der Freibetrag wird vom steuerpflichtigen Erwerb abgezogen, z B. bei
- Ehegatten: 500.000 Euro
- Kinder: 400.000 Euro.
Der den Freibetrag übersteigende Erwerb unterliegt der Erbschaftsteuer. Welcher Steuersatz zur Anwendung kommt, richtet sich nach der jeweiligen Steuerklasse und damit wiederum nach dem Verwandtschaftsverhältnis zwischen Erbe und Erblasser.
Zuständigkeit
Für die Festsetzung der Erbschaft- und Schenkungsteuer ist grundsätzlich das Finanzamt örtlich zuständig, in dessen Bezirk der Erblasser im Zeitpunkt seines Todes oder der Schenker zurzeit der Ausführung der Schenkung seinen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt hatte. In Bayern bestehen hier zentrale Zuständigkeiten einzelner Finanzämter. Eine entsprechende Übersicht sowie Antworten auf weitere Fragen finden Sie im FAQ Katalog zur Erbschaftsteuer des Bayerischen Landesamtes für Steuern.
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